Реализация товарного знака проводки в какой момент. Расходы на создание товарного знака

В данном случае он выступает нематериальным активом, критерии признания которого детально изложены в п. 3 ст. 257 НК РФ .

Для бухгалтерии ― аналогично.Основное различие заключается в следующем: первоначальная стоимость может не совпадать. Причина расхождения – учет суммы не признаваемых налоговых расходов.

Как фиксируется в бух. учете?

Расходы на регистрацию в 1С

Для отражения учета товарного знака в бухгалтерском учете и налоговом чаще всего используются следующие типичные проводки:

Как товарный знак может попасть в состав активов компании? Если предприятие (предприниматель) создает за счет собственных усилий, то в стоимость необходимо включить:

1. материальные убытки (непосредственно для создания);
2. трудовые затраты (зарплата и начисления на зарплату работников, разработавших эмблему);
3. прочие затраты (все остальные расходы, не подходящие под предыдущие категории, например, различные консультационные и юридические услуги, налоги, пошлины и т.п.).

В данном случае первоначальная стоимость формируется на субсчете под названием «Приобретение нематериальных активов».

Журнал хозяйственных операций в этом случае будет выглядит следующим образом:

1. начислена з/п сотруднику: Дт «Приобретение НМА» Кт «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
2. начислены страховые взносы с з/п сотрудника: Дт «Приобретение нематериальных активов» Кт «Расчеты по налогам и сборам», «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
3. учтена сумма пошлины:Дт «Приобретение нематериальных активов» Кт «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
4. оплачена пошлина: Дт «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт «Расчетные счета».

Данные расходы в полном объеме списываются с субсчета «Приобретение НМА» на активный счет «Нематериальные активы» после получения документа о фиксации права.

О стоимости регистрации товарного знака вы можете узнать , а о заявке на регистрацию торгового знака читайте в .

При помощи каких документов происходит передача прав на использование?

При передаче оформляется один из следующих документов:

• лицензионный договор, который подтверждает право временного пользования другим предприятием (предпринимателем) на заранее оговоренных условиях и на указанный срок;
• договор уступки, который подтверждает факт передачи права владения другому лицу.

Передача оформляется следующим образом:

Как этот нематериальный актив связан с НДС?

• Расходы, составляющие первоначальную стоимость товарной марки, отображаются без учета НДС.
• Организация-неплательщик НДС, учитывает «входящий» НДС в стоимости знака.
• При приобретении (создании) бренда налогоплательщик вправе претендовать на налоговый кредит.
• Получение денежных средств за эксплуатацию или за предоставление права на пользование ТМ – не объект обложения НДС.

Какое отношение этот объект интеллектульной собственности имеет к налогу на прибыль?

Роялти необходимо включать в свои доходы и учитывать его при расчете объекта обложения. иносящим (даже в обозримом будущем) пользователю прибыль, на объект начинает начислятьс

Что такое амортизация товарного знака?

После признания товарного знака объектом НМА, приносящим (даже в обозримом будущем) пользователю прибыль, на объект начинает начисляться амортизация.

В зависимости от принадлежности к определенной группы происходит и его дооценка (подробнее об оценке товарного знака читайте тут .

Продлевать право владения дополнительно на 120 месяцев можно неограниченное количество раз.

Как нематериальный актив, товарный знак, в размере первоначальной и амортизируемой стоимости, списывается бухгалтерией в случае:

1. морального устаревания;
2. неспособности приносить выгоды;
3. отчуждения знака по договору либо взысканию.

Выбытие такого объекта фиксируется актом ликвидации (выбытия), составляющимся в двух экземплярах: один для бухгалтерии, второй ― для ответственного лица.

Заключение

Понятие тождественно понятию товарной марки и коммерческого обозначения.

Данный вид НМА можно продать и/или передать во временное использование другому субъекту, при этом условия сделки всегда имеют правовое подтверждение в виде договора или соглашения, оговариваются заранее и несут юридический характер. Учет производится на основании типизированных проводок и структурированных алгоритмов.

Товарные знаки по законодательству Российской Федерации представляют собой обозначения, способные отличать товары одних юридических или физических лиц от однородных товаров других юридических и физических лиц.
Товарный знак может иметь словесное, изобразительное, объемное и другое обозначение, зарегистрированное в установленном порядке и защищающее исключительные права продавца на пользование товарным знаком.
. Какие условия должны выполняться для этого, как осуществляется учет, а также некоторые другие вопросы, связанные с товарными знаками, мы постараемся рассмотреть в этой статье.
Прежде всего обратимся к Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее - ГК РФ), а именно параграфу 2 "Право на товарный знак и право на знак обслуживания" гл. 76 части четвертой ГК РФ.
Итак, на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, в соответствии со ст. 1477 ГК РФ признается исключительное право, обладателем которого на основании ст. 1478 ГК РФ может быть, в частности, юридическое лицо .

Условия для признания товарного знака нематериальным активом

Для того чтобы организация могла учесть товарный знак в качестве объекта нематериальных активов, должны выполняться определенные условия, установленные Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007", утвержденным Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н (далее - ПБУ 14/2007).
Перечень условий, которые единовременно должны выполняться для того, чтобы товарный знак можно было учесть в качестве нематериального актива, содержит п. 3 ПБУ 14/2007:
- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, причем это условие признается выполненным, если объект предназначен для использования в деятельности организации (изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд.
Обратите внимание, что ПБУ 14/2007 не ставит условием обязательное использование объекта организацией, он должен быть лишь предназначен для использования. То есть товарный знак по каким-то причинам может временно не использоваться организацией, но тем не менее он будет учитываться в составе нематериальных активов;
- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем. Для выполнения этого условия необходимо наличие охранных или иных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав организации на него.
В качестве таких документов рассматриваются патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, и так далее.
На товарный знак признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак , причем свидетельство выдается на товарный знак, зарегистрированный в Государственном реестре товарных знаков, что установлено ст. 1481 ГК РФ. Свидетельство на товарный знак удостоверяет приоритет товарного знака и исключительное право на него в отношении товаров, указанных в свидетельстве.
Свидетельство на товарный знак согласно ст. 1504 ГК РФ выдается федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности в течение месяца со дня государственной регистрации товарного знака в Государственном реестре товарных знаков. Форма свидетельства и перечень указываемых в нем сведений установлены Приказом Роспатента от 8 августа 2006 г. N 90 "Об утверждении форм свидетельства на товарный знак (знак обслуживания), свидетельства на коллективный знак, свидетельства на общеизвестный товарный знак, свидетельства на право пользования наименованием места происхождения товара и форм приложений к упомянутым свидетельствам".
Организация может приобрести исключительное право на товарный знак и на основании договора об отчуждении исключительного права на товарный знак. Согласно ст. 1488 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права на товарный знак правообладатель передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ему исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.
Договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме и подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности , что следует из ст. 1490 ГК РФ;
- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов.
Идентификация в общепринятом понимании представляет собой установление тождества объектов на основе совпадения их признаков. Как правило, идентификация объекта производится на основании правоустанавливающего документа на объект. Товарный знак может быть идентифицирован на основе свидетельства на товарный знак;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
Под сроком полезного использования нематериального актива на основании п. 25 ПБУ 14/2007 понимается выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать объект с целью получения экономической выгоды. Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
ПБУ 14/2007 выделяет две категории нематериальных активов - с определенным и неопределенным сроком полезного использования. Срок полезного использования товарного знака определяется исходя из срока действия прав организации на товарный знак.
Срок действия исключительного права на товарный знак определен ст. 1491 ГК РФ. Этой статьей установлено, что исключительное право на товарный знак действует в течение 10 лет со дня подачи заявки на государственную регистрацию товарного знака. Срок действия товарного знака по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года действия этого права, может быть продлен на 10 лет, причем продление срока действия возможно неограниченное число раз;
- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена.
Под фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива на основании п. 7 ПБУ 14/2007 понимается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании нематериального актива и обеспечении необходимых условий для использования его в запланированных целях.
Порядок формирования фактической (первоначальной) стоимости зависит от способа поступления актива в организацию и определяется в соответствии с разд. II ПБУ 14/2007. Как и иные активы, товарные знаки могут быть приобретены за плату, получены в счет вклада в уставный (складочный) капитал, получены по договору дарения, приобретены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
Самыми распространенными способами поступления товарных знаков являются, тем не менее, их создание и приобретение за плату.
Товарный знак может быть создан по договору авторского заказа. Согласно ст. 1288 ГК РФ по договору авторского заказа одна сторона (автор) обязуется по заказу другой стороны (заказчика) создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме. При определении предмета договора авторского заказа необходимо учитывать Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27 июня 2006 г. N 2039/06 по делу N А56-10018/2005, в котором сказано, что договор авторского заказа считается заключенным, если предмет договора оговорен максимально конкретно. Таким образом, в договоре авторского заказа необходимо как можно точно конкретизировать параметры создаваемого произведения, иначе возникает риск признания такого договора незаключенным вследствие несогласованности сторонами существенного условия о его предмете.
Договор авторского заказа в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 1288 ГК РФ является возмездным, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Поэтому в договоре должен быть определен размер вознаграждения или порядок его определения. Если предметом договора является разработка товарного знака, то вознаграждение в большинстве определяется в договоре в виде фиксированной суммы.
Товарный знак, созданный по договору авторского заказа, может стать объектом нематериальных активов в том случае, если договором будет предусмотрено отчуждение заказчику исключительного права на товарный знак, который должен быть создан автором.
Товарный знак может быть создан работником организации в рамках выполнения трудовых обязанностей. Из п. 1 ст. 1295 ГК РФ следует, что служебным произведением является произведение науки, литературы и искусства, созданное в пределах трудовых обязанностей, установленных для работника (автора). Исключительное право на произведение в общем случае принадлежит автору произведения, что установлено пп. 1 п. 2 ст. 1255 ГК РФ. Но в отношении служебного произведения п. 2 ст. 1295 ГК РФ установлена специальная норма, согласно которой исключительное право на служебное произведение принадлежит работодателю, если трудовым или иным договором между работодателем и автором не предусмотрено иное. Следует отметить, что служебные произведения обладают характерными признаками, основным из которых является наличие трудовых отношений между автором произведения и работодателем. Трудовые отношения в соответствии со ст. 16 Трудового кодекса Российской Федерации возникают на основании трудового договора, заключаемого в письменной форме между работником и работодателем.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12 декабря 2005 г. N А56-40457/04 сказано, что исключительные права на использование служебного произведения принадлежат лицу, с которым автор состоит в трудовых отношениях (работодателю), если в договоре между ним и автором не предусмотрено иное.
Служебное произведение принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к учету, что следует из п. 6 ПБУ 14/2007.
Перечень расходов, связанных с приобретением НМА за плату, определен п. 8 ПБУ 14/2007. При создании товарного знака помимо расходов, перечисленных в п. 8, в первоначальную стоимость включаются и расходы, перечисленные в п. 9 ПБУ 14/2007.

Обратите внимание! Перечни расходов, формирующих первоначальную стоимость нематериальных активов, являются открытыми, поэтому в учетной политике организации необходимо предусмотреть состав расходов, включаемых в первоначальную стоимость служебных произведений, учитываемых в качестве нематериальных активов.
Если товарный знак приобретается у другой организации, стороны должны заключить договор об отчуждении исключительного права на товарный знак. Согласно ст. 1488 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права на товарный знак одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ей исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.
Обратите внимание, договор об отчуждении исключительного права на товарный знак на основании ст. 1490 ГК РФ должен быть заключен в письменной форме. Такой договор подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Стоимость передаваемых исключительных прав на товарный знак определяется сторонами договора.
Перечень расходов, связанных с приобретением нематериальных активов за плату , определен п. 8 ПБУ 14/2007. Согласно этому перечню первоначальная стоимость товарного знака, приобретенного за плату, будет включать в себя:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на товарный знак правообладателю (продавцу);
- таможенные пошлины и таможенные сборы;
- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением товарного знака;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен товарный знак;
- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товарного знака;
- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением товарного знака и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
И последним, седьмым, условием, которое должно выполняться для того, чтобы объект мог учитываться в составе нематериальных активов, является отсутствие у объекта материально-вещественной формы. Но нематериальные активы тем и характеризуются, что материально-вещественной формы не имеют.
Итак, мы рассмотрели все семь условий, при одновременном выполнении которых товарный знак может быть учтен организацией в составе нематериальных активов.
Первоначальная стоимость товарного знака, по которой он принят к бухгалтерскому учету, изменению не подлежит, за исключением случаев переоценки и обесценения, что предусмотрено п. 16 ПБУ 14/2007. Порядок последующей оценки нематериальных активов установлен разд. 3 ПБУ 14/2007.

Амортизация

Стоимость товарных знаков с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации , что установлено п. 23 ПБУ 14/2007. Для начисления амортизации п. 29 ПБУ 14/2007 установлены следующие способы :
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка с использованием повышающего коэффициента (не выше 3);
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбор способа производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА не является надежным, организация обязана применять линейный способ начисления амортизации.
Начислять амортизацию согласно п. п. 31 и 32 ПБУ 14/2007 следует с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия товарного знака к бухгалтерскому учету. Амортизация начисляется до полного погашения стоимости либо списания товарного знака с бухгалтерского учета, и с 1 числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания товарного знака с бухгалтерского учета, амортизационные отчисления прекращаются. В течение срока полезного использования товарного знака начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.
В бухгалтерском учете амортизация отражается в том отчетном периоде, к которому она относится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Списание

Стоимость товарных знаков, которые выбывают или не способны приносить организации экономические выгоды в будущем, в соответствии с п. 34 ПБУ 14/2007 подлежит списанию с бухгалтерского учета . Одновременно со списанием товарного знака подлежит списанию и сумма амортизационных отчислений, накопленных по этому объекту. Дата списания с учета определяется исходя из правил признания доходов либо расходов. Доходы и расходы от списания отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся и отражаются в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Учет доходов и расходов осуществляется в соответствии с правилами, установленными Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденными Приказами Минфина России от 6 мая 1999 г. N N 32н и 33н соответственно.

Отражение в бухгалтерском учете

Информация о наличии и движении товарных знаков обобщается на счете 04 "Нематериальные активы" , предназначенном для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.
Принятие к бухгалтерскому учету товарного знака по первоначальной стоимости отражается по дебету счета 04 и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затраты на приобретение товарного знака отражаются на субсчете 08-5 "Приобретение нематериальных активов".
Амортизация может учитываться либо непосредственно на счете 04, либо с применением счета 05 "Амортизация нематериальных активов". Если организацией используется счет 05, начисленная сумма амортизации отражается по кредиту счета 05 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).
При выбытии товарного знака его стоимость, учтенная на счете 04, уменьшается на сумму амортизации, начисленной за время использования актива (с дебета счета 05). Остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Аналитический учет по счету 04 следует вести по отдельным объектам нематериальных активов.

Товарные знаки в налоговом учете

Нематериальными активами в целях исчисления налога на прибыль организаций в соответствии с п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), которые в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации .
Результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности для признания их нематериальными активами должны удовлетворять следующим условиям:
- они должны иметь способность приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
- существование самого нематериального актива и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
НК РФ к нематериальным активам относит, в частности, исключительное право на товарный знак.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признается не только имущество организации, но также результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, то есть нематериальные активы.
Для признания товарного знака амортизируемым имуществом (далее - имущество) должны выполняться следующие условия :
- товарный знак должен находиться у налогоплательщика на праве собственности (если гл. 25 НК РФ не предусмотрено иное);
- использоваться для извлечения дохода;
- стоимость товарного знака должна погашаться путем начисления амортизации.
Есть еще два условия, которые также должны выполняться: срок полезного использования товарного знака должен быть больше 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 20 тыс. руб.
В соответствии с пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора. Периодические (текущие) платежи за пользование, в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, относятся в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Например, если организацией приобретены в соответствии с установленным законодательством порядком неисключительные права на использование товарного знака, то, как отмечено в Письме УФНС России по г. Москве от 23 января 2006 г. N 20-08/3582, данное имущество не является амортизируемым.
Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Суммы НДС и акцизов в первоначальную стоимость нематериальных активов не включаются, за исключением случаев, установленных НК РФ.
Если нематериальные активы созданы самой организацией, их стоимость определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. В сумму фактических расходов включаются материальные расходы, расходы на оплату труда, на оплату услуг сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств.
Расходы по созданию нематериального актива учитываются организацией в целях налогообложения прибыли после соответствующего окончания работ по созданию этого актива и ввода его в эксплуатацию, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 8 октября 2008 г. N 20-12/094136.
Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу следует вести пообъектно. Аналитический учет согласно ст. 323 НК РФ должен содержать информацию о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов, о сумме начисленной амортизации за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором имущество реализовано (выбыло) - для нематериальных активов, амортизация по которым начисляется линейным методом.

Сидорова Вера Владимировна, главный эксперт-консультант компании ПРАВОВЕСТ

Сегодня мы познакомим наших читателей с порядком бухгалтерского и налогового учета операций по созданию, приобретению и использованию товарного знака .

Учет исключительного права на товарный знак Учет товарных знаков ведется в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету и Налоговым кодексом РФ.

В бухгалтерском учете исключительное право на товарный знак относится к нематериальным активам (НМА)4. Для признания товарного знака нематериальным активом необходимо выполнение следующих условий: – отсутствие материально-вещественной (физической) структуры; – возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества; – использование в производстве продукции (при выполнении работ или оказании услуг) либо для управленческих нужд организации; - использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; - организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества; - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем; - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

Товарные знаки , признаваемые в качестве НМА, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 6 ПБУ 14/2000). При этом, если товарный знак приобретен правообладателем за плату, то первоначальная стоимость определяется как сумма фактических расходов на приобретение (например, суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу), информационные услуги , вознаграждения посреднических организаций, государственная пошлина за регистрацию и т. д.) за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Первоначальная стоимость товарного знака , созданного самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на разработку, изготовление (израсходованные материальные ресурсы , оплата труда, услуги сторонних организаций, пошлины и т. д.) за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

В налоговом учете исключительное право на товарный знак также является нематериальным активом (п. 3 ст. 257 НК РФ). Для признания знака в качестве НМА в целях налогообложения необходимо выполнение требований, по сути аналогичных установленным в бухгалтерском учете :

• использование в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
• наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности.

В налоговом учете , как и в бухгалтерском , предусмотрен порядок формирования первоначальной стоимости НМА. При схожести правил имеются существенные различия. Например, в бухгалтерском учете в первоначальную стоимость включаются проценты по заемным средствам (п. 27 ПБУ 15/01), суммовые разницы, в то время как в налоговом они относятся к внереализационным расходам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Первоначальная стоимость также будет отличаться, если товарный знак поступил в организацию в качестве вклада в уставный капитал , получен безвозмездно или по договору, предусматривающему исполнение обязательств неденежными средствами.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов согласно Налоговому кодексу РФ.

Например, единый социальный налог не увеличивает первоначальную стоимость создаваемого организацией нематериального актива, а относится к расходам в зависимости от выбранного метода признания расходов и доходов5.

Следует отметить, что действующее законодательство не содержит положений, позволяющих изменить первоначальную стоимость НМА как в бухгалтерском , так и в налоговом учете .

При рассмотрении порядка учета товарного знака в качестве НМА возникают вопросы: что означает понятие «использование в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд»? Возможен ли учет в качестве НМА товарного знака , если он не используется самим правообладателем непосредственно в производстве товаров, а предоставлен по договору другому лицу?

Согласно ст. 22 Закона РФ от 23.09.1992 № 3520-1 использованием товарного знака считается:

• применение его на товарах, для которых товарный знак зарегистрирован, и (или) их упаковке;
• применение товарного знака в рекламе, печатных изданиях, на официальных бланках, на вывесках, при демонстрации экспонатов на выставках и ярмарках, проводимых в Российской Федерации, при наличии уважительных причин неприменения товарного знака на товарах и (или) их упаковке.

Для понимания данных вопросов можно попытаться провести аналогию с признанием в качестве объекта основных средств имущества, предназначенного для сдачи в аренду. До 1 января 2006 г. в качестве объекта основных средств признавались активы , используемые в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации6. При этом имущество , передаваемое за плату во временное пользование (в аренду), объектом основных средств не признавалось и учитывалось в составе доходных вложений в материальные ценности .В соответствии с внесенными в ПБУ 6/01 изменениями7 с 1 января 2006 г. объекты, предназначенные для предоставления за плату во временное пользование, также признаются объектами основных средств, но отражаются в бухгалтерском учете и отчетности специальным образом. В положении по учету НМА отсутствуют как подобные уточняющие нормы, так и специальные правила отражения нематериальных активов, не используемых непосредственно самим правообладателем. Таким образом, порядок бухгалтерского учета приобретенной (созданной) исключительно для передачи в пользование иным лицам зарегистрированной интеллектуальной собственности (в том числе, товарных знаков ) законодательно не урегулирован, поэтому иной способ отражения в учете таких объектов (не в качестве НМА) представляется достаточно проблематичным.

В налоговом учете ситуация аналогичная. Ведь для признания объекта (в том числе, товарного знака ) в качестве НМА необходимо также использовать его в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд. Но в данном случае полезно вспомнить о том, что для целей налогообложения предоставление за плату прав на объекты интеллектуальной собственности квалифицируется как оказание услуг (например, в ст. 148 НК РФ). Данную точку зрения подтвердил и Минфин РФ8. Это позволяет признавать в качестве нематериального актива товарный знак , предоставляемый в пользование другим лицам, поскольку он соответствует условиям, указанным в п. 3 ст. 257 НК РФ, а именно непосредственно участвует в процессе оказания услуги.

Если целью приобретения (создания) объекта интеллектуальной собственности является последующая перепродажа, то, несмотря на способность товарного знака принести налогоплательщику экономическую выгоду (доход), использования в производстве товаров (работ, услуг) не происходит. Конкретного ответа на вопрос о возможности признания и в этом случае товарного знака нематериальным активом чиновники Минфина РФ не дали, лишь указав, что амортизационные отчисления по товарному знаку , исчисленные до момента продажи исключительного права, учесть в уменьшении налогооблагаемой прибыли нельзя9. Но, так как речь идет об амортизационных отчислениях, видимо, Минфин РФ считает необходимым и в этом случае признавать такие объекты интеллектуальной собственности нематериальными активами.

Если объекты интеллектуальной собственности (в том числе товарные знаки ) не используются в деятельности, направленной на извлечение дохода, то они не признаются нематериальными активами. Следовательно, амортизация по ним не начисляется и расходы , связанные с их приобретением (созданием), не учитываются при исчислении налога на прибыль и не уменьшают налогооблагаемую прибыль10.

Надо отметить, что амортизационные отчисления по товарному знаку , зарегистрированному для продукции, выпуск которой пока не производится, можно признать в качестве расходов для целей налогообложения при условии, например, что товарный знак используется в рекламных целях11.

Амортизация исключительного права на товарный знак

В бухгалтерском учете стоимость НМА погашается путем начисления амортизации одним из способов, закрепленных в приказе об учетной политике (п. 14, 15 ПБУ 14/2000):

• линейным;
• пропорционально объему продукции;
• уменьшаемого остатка.

В течение отчетного года амортизация по нематериальным активам начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа начисления. Срок полезного использования определяется исходя из срока действия свидетельства на товарный знак или ожидаемого времени использования (п. 17 ПБУ 14/2000). При этом срок полезного использования товарного знака следует уменьшить на период получения организацией свидетельства, так как регистрация товарного знака действует до истечения десяти лет со дня подачи заявки в Роспатент.

Амортизация НМА отражается в бухгалтерском учете либо по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов », либо по кредиту счета 04, на специальном субсчете, что должно быть закреплено в учетной политике.

В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности признается выручка . Ею в случае предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, считаются поступления , получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

Когда получение дохода не является предметом деятельности организации, доходы по лицензионному соглашению относятся к операционным. При этом согласно п. 15 ПБУ 9/99 лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом основной деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора.

Если предоставление прав в пользование предусмотрено по лицензионному договору на определенный временной период и при этом производится выплата разового платежа, то такой платеж относится ко всему сроку договора. Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов14. Таким образом, разовые платежи отражаются на счете 98 «Доходы будущих периодов » с последующим списанием на доходы текущего периода при наступлении отчетного периода, к которому они относятся, в течение срока действия договора.

Если лицензионные платежи носят периодический характер (роялти) и в договоре установлена периодичность начисления и уплаты, то в бухгалтерском учете правообладатель признает такие платежи в составе доходов того периода, к которому они относятся, то есть в котором возникает право на их признание.

Порядок отражения доходов от предоставления в пользование товарного знака в налоговом учете также зависит от того, является ли этот вид деятельности основным.

Если предоставление прав – основной вид деятельности организации, лицензионные платежи учитываются в составе доходов от реализации (ст. 249 НК РФ), если неосновной – в качестве внереализационных доходов (п. 5 ст. 250 НК РФ).

При методе начисления роялти признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (п. 1 ст. 271 НК РФ). И согласно пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности датой получения доходов признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода. Обычно это последний день месяца или квартала.

Паушальный платеж признается равномерно в течение срока действия лицензионного договора на последний день месяца или квартала (п. 2 ст. 271 НК РФ).

При комбинированной (смешанной) форме расчета разовый платеж включается в состав доходов единовременно в полной сумме, а роялти – по мере начисления.

При кассовом методе доходы от предоставления в пользование товарного знака признаются в день поступления средств на счета в банках или в кассу организации (ст. 273 НК РФ).

Учет у лицензиата

Организация-пользователь отражает в бухгалтерском учете полученное право на использование товарного знака на забалансовом счете в оценке, установленной в договоре.

В соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 периодические платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются лицензиатом в расходы отчетного периода.

Разовые платежи отражаются в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора в установленном организацией порядке (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в том периоде, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета ). Расходы по платежам за право пользования интеллектуальной собственностью относятся к расходам по обычным видам деятельности как расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции и реализацией товаров (работ, услуг) (п. 5 ПБУ 10/99), и включаются в себестоимость проданной продукции или расходов на продажу, которые определяются для целей формирования финансового результата по обычным видам деятельности организации.

Для целей налогообложения роялти признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 37 п. 1 ст. 264, пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ), и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Такие расходы на основании ст. 318 НК РФ являются косвенными и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Разовые платежи в целях налогообложения признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (ст. 272 НК РФ), исходя из условий сделок и принципа равномерности и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного периода). Таким образом, разовые платежи при исчислении налога на прибыль будут отражаться равными долями в течение срока действия лицензионного договора и включаться в расходы, связанные с производством и реализацией15.

При кассовом методе суммы лицензионного вознаграждения учитываются в составе прочих расходов в том отчетном периоде, в котором произошла оплата (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Необходимо отметить, что затраты должны быть обоснованными и документально подтвержденными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Лицензионный договор о передаче правообладателем права на использование товарного знака вступает в силу после его обязательной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (ст. 27 Закона № 3520-1). Следовательно, до момента регистрации лицензионные платежи не учитываются при исчислении налога на прибыль16.

* В отношении суммы НДС, принимаемой к вычету, необходимо отметить, что гл. 21 НК РФ не содержит специальной нормы, требующей принятия к вычету предъявленного НДС частями, по мере признания в качестве расходов паушального платежа при исчислении налога на прибыль. Однако, по мнению налоговых органов, сумму входного НДС следует распределять17.

При выплате роялти

Об исчислении НДС

При передаче, предоставлении товарных знаков в рамках лицензионного соглашения объект налогообложения налогом на добавленную стоимость возникает только в том случае, если данное право передается резидентам РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Для целей исчисления НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом моментом отгрузки будет признаваться дата предоставления в пользование прав при единовременном платеже, дата начисления платежей при их периодическом характере согласно условиям договора.

Подчеркнем, что предоставление товарных знаков по лицензионному договору при периодических платежах (роялти) может рассматриваться как услуга, оказываемая в течение более чем одного налогового периода по НДС, то есть носящая длящийся характер и оказывающаяся фактически каждый день (по аналогии с арендой, охраной имущества и т. п.). В этом случае, по мнению Минфина РФ18, НДС должен исчисляться по завершении каждого месяца или квартала, в зависимости от налогового периода (ст. 163 НК РФ), в течение которого оказывались соответствующие услуги.

Безусловно, при составлении лицензионного соглашения в части определения порядка начисления периодических платежей (роялти) для исключения разногласий с налоговыми органами следует учесть данную точку зрения в отношении момента определения налоговой базы по НДС.

1) ст. 1 Закона РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках , знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров»

2) п. 3 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 № 3520-1

3) п. 1 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 № 3520-1

4) п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 91н

5) Письмо Минфина РФ от 19.01.2006 № 03-03-04/1/40

6) Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н

7) Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»

8) Письмо Минфина РФ от 30.03.2005 № 03-03-01-02/99

9) Письмо Минфина РФ от 29.07.2004 № 07-05-14/199; Письмо УФНС РФ по г. Москве от 07.04.2005 № 20-12/23565

10) Письмо УМНС РФ по г. Москве от 10.11.2003 № 26-12/63423

11) Закон РФ от 23.09.1992 № 3520-1; п. 4 ст. 264 НК РФ

12) п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н

13) п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н

14) п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н

15) пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письмо Минфина РФ от 23.06.2006 № 03-03-04/1/542

16) Письма Минфина РФ от 08.06.2006 № 03-03-04/4/102, от 14.03.2006 № 03-03-04/1/230, от 18.01.2006 № 03-04-08/12

17) Письмо УМНС РФ по г. Москве от 10.08.2004 № 24-11/52247

18) Письма Минфина РФ от 18.07.2005 № 03-04-11/166, от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404

Товарный знак (знак обслуживания) организация может приобрести или разработать самостоятельно. При этом у нее появляются права на этот знак. Права на товарный знак (знак обслуживания) могут быть исключительными или неисключительными.

Обладая исключительными правами, организация становится единственной, кто может использовать знак, распоряжаться им и запрещать его использование другим лицам. В этом случае она считается правообладателем.

Неисключительные права дают организации возможность использовать знак с разрешения правообладателя на основании лицензионного договора.

Такой порядок следует из статей 1229, 1235 и 1236 Гражданского кодекса РФ.

Как исключительные, так и неисключительные права на товарный знак (знак обслуживания) должны быть зарегистрированы (п. 2 ст. 1232, ст. 1479 и 1480 ГК РФ).

Регистрация прав

Если организация разработала знак собственными силами, исключительное право на него зарегистрируйте (ст. 1479 ГК РФ).

Для регистрации прав на товарный знак нужно подать заявку в Роспатент. Правила составления заявки утверждены приказом Роспатента от 5 марта 2003 г. № 32. Признание исключительных прав подтверждается свидетельством, которое выдается организации-правообладателю. Такой порядок следует из статьи 1481 Гражданского кодекса РФ.

Если организация приобретает исключительное право на знак у других лиц, между ними заключается договор об отчуждении исключительных прав (ст. 1488 ГК РФ). В этом случае организация становится правообладателем только после регистрации этого договора в Роспатенте. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 1232 и пункта 2 статьи 1234 Гражданского кодекса РФ.

Если организация получает неисключительное право на товарный знак (знак обслуживания), правообладатель выдает ей лицензию. Основанием для этого является лицензионный договор, который тоже должен быть зарегистрирован в Роспатенте. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 1232 и пункта 2 статьи 1235 Гражданского кодекса РФ. Кроме того, право использования товарного знака (знака обслуживания) может быть передано организации по договору коммерческой концессии (ст. 1027 ГК РФ). Этот договор также регистрируется в Роспатенте (ст. 1028 ГК РФ).

Порядок и условия регистрации договоров о распоряжении исключительным правом на товарный знак (знак обслуживания) установлены Правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2015 г. № 1416.

Во всех случаях при регистрации права на товарный знак (знак обслуживания) необходимо заплатить пошлину (ст. 1249 ГК РФ). Ее размер установлен в Положении, утвержденном постановлением Правительства РФ от 10 декабря 2008 г. № 941.

Наряду с товарными знаками (знаками обслуживания) организация может приобрести или самостоятельно создать изобретение (полезную модель, промышленный образец). В этих случаях у нее тоже возникают исключительные или неисключительные права на приобретенные (созданные) объекты интеллектуальной собственности. Права на созданные объекты интеллектуальной собственности также необходимо зарегистрировать. Порядок регистрации прав на изобретения (полезные модели, промышленные образцы) аналогичен тому, что применяется при регистрации прав на товарные знаки (знаки обслуживания). Единственное отличие состоит в форме документа, подтверждающего наличие прав. Если права на товарные знаки (знаки обслуживания) подтверждаются свидетельствами, то права на изобретение (полезную модель, промышленный образец) подтверждаются патентами. Об этом сказано в статьях 1353 и 1354 Гражданского кодекса РФ.

Порядок бухучета прав на товарный знак, изобретение (полезную модель, промышленный образец) зависит от того, являются они исключительными или нет.

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен предусмотренособый порядок учета расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Исключительные права

В бухучете исключительные права на товарный знак (знак обслуживания), изобретение (полезную модель, промышленный образец) учитываются в составе нематериальных активов, если одновременно выполняются следующие условия:

• организация является обладателем исключительных прав на тот или иной объект;

• организация не планирует продавать (передавать) исключительные права в течение ближайших 12 месяцев;

• объект интеллектуальной собственности используется в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд;

• использование объекта может приносить экономическую выгоду (доходы);

• срок использования объекта интеллектуальной собственности превышает 12 месяцев;

• организация может отделить этот актив от других и определить его фактическую (первоначальную) стоимость.

Об этом сказано в пункте 3 ПБУ 14/2007. Стоимостных ограничений для признания исключительного права на объект интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов в бухучете законодательством не предусмотрено.

Исключительные права на объект интеллектуальной собственности включайте в состав нематериальных активов по первоначальной стоимости (п. 6 ПБУ 14/2007). Порядок ее формирования зависит от того, каким способом организация приобрела эти права.

Если организация приобрела исключительные права за плату, в первоначальную стоимость включите все расходы, связанные с приобретением. А именно:

• суммы, уплаченные по договору уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

• сумму пошлины, уплаченную в связи с регистрацией исключительных прав;

• сумму предъявленного НДС (в тех случаях, когда использование объекта в деятельности, облагаемой этим налогом, не планируется);

• прочие расходы, связанные с приобретением исключительных прав (например, стоимость информационных и консультационных услуг, посреднические вознаграждения, таможенные пошлины и т. д.).

Также эти расходы можно включить в первоначальную стоимость актива, если они возникли при поступлении актива по договору дарения, бартеру или в качестве взноса в уставный капитал.

Об этом сказано в пунктах 8 и 15 ПБУ 14/2007.

Первоначальной стоимостью исключительных прав, полученных по бартерным договорам (договорам мены), является стоимость обычной реализации имущества, переданного взамен. Если стоимость передаваемого имущества установить невозможно, то исключительные права принимайте к учету по цене их возможного приобретения. Такой порядок предусмотрен пунктом 14 ПБУ 14/2007.

Совет : если организация затрудняется в оценке имущества, передаваемого контрагенту по бартерному договору (договору мены), применяйте порядок , который используется для определения рыночных цен в целях налогообложения (ст. 105.3 НК РФ). Во-первых, он прописан более подробно. А во-вторых, такой подход позволит избежать разницы между первоначальной стоимостью объекта в бухгалтерском и налоговом учете.

Если исключительные права были получены по договору дарения, то первоначальную стоимость сформируйте с учетом рыночной оценки исключительных прав. Рыночную оценку определите на дату получения актива. Рыночной ценой в этом случае является та сумма денег, которая может быть получена при продаже этого актива. Определить эту величину можно на основании экспертной оценки. Такие правила устанавливает пункт 13 ПБУ 14/2007.

Если организация получила исключительные права в качестве вклада в уставный капитал, при формировании их первоначальной стоимости учтите денежную оценку вклада, согласованную учредителями (участниками, акционерами) (п. 11 ПБУ 14/2007). Этот показатель не должен превышать рыночную стоимость объекта, определенную независимым оценщиком:

• в акционерных обществах;

• в ООО, если доля участника в уставном капитале, которая оплачивается исключительными правами, превышает 20 000 руб.

Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 34 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пункта 2 статьи 15 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ. В названных случаях проведение независимой оценки имущественных вкладов в уставные капиталы обязательно.

Если организация создала объект интеллектуальной собственности (товарный знак, изобретение (полезную модель, промышленный образец)) собственными силами, в первоначальную стоимость исключительных прав включите все расходы, связанные с разработкой. А именно:

• расходы на оплату услуг и работ сторонних организаций;

• зарплату сотрудников, непосредственно участвовавших в разработке;

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

• расходы на содержание основных средств (другого имущества) и нематериальных активов, используемых при создании нового актива, а также суммы амортизации, начисленные по ним;

• невозмещаемые суммы налогов и сборов;

• государственные, патентные и другие аналогичные пошлины;

• таможенные пошлины и сборы;

• другие аналогичные расходы.

Также эти расходы можно включить в первоначальную стоимость актива, если они возникли при получении актива по договору дарения, бартеру, в качестве взноса в уставный капитал.

Об этом сказано в пунктах 8, 9 и 15 ПБУ 14/2007.

В первоначальную стоимость нематериального актива не включайте следующие расходы:

• суммы возмещаемых налогов (например, НДС);

• общехозяйственные и аналогичные расходы, кроме случая, когда они непосредственно связаны с приобретением или созданием актива;

• расходы на НИОКР, которые были признанные в предшествующих периодах прочими доходами и расходами;

• проценты по кредитам и займам за исключением случая, когда деньги привлечены для создания инвестиционного актива .

Такие правила установлены пунктом 10 ПБУ 14/2007.

На каждый объект исключительных прав заполните карточку по форме № НМА-1, утвержденной постановлением Росстата от 30 октября 1997 г. № 71а.

В бухучете затраты на приобретение исключительных прав отражайте на счете 08-5 «Приобретение нематериальных активов». Если товарный знак (изобретение, полезная модель, промышленный образец) создан собственными силами, затраты учитывайте на отдельном субсчете, открытом к счету 08. Это объясняется тем, что Планом счетов специального субсчета для отражения таких расходов не предусмотрено. Дополнительный субсчет можно назвать, например, «Создание нематериальных активов». При этом сделайте проводки:

В корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами или кредиторами» - если исключительное право приобретено за плату или по бартерному договору (договору мены):

Дебет 08-5 Кредит 60 (76...)

- отражены расходы на приобретение исключительных прав;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по затратам, связанным с приобретением исключительных прав;

В корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов» - если исключительное право получено по договору дарения:

Дебет 08-5 Кредит 98-2

- отражена рыночная стоимость исключительных прав полученных по договору дарения;

В корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» - если исключительные права получены в качестве вклада в уставный капитал:

Дебет 08-5 Кредит 75-1

- отражена стоимость исключительных прав, полученных в качестве вклада в уставный капитал;

В корреспонденции со счетами учета затрат и расчетов - если объект интеллектуальной собственности организация создала самостоятельно:

Дебет 08 субсчет «Создание нематериальных активов» Кредит 10 (60, 76, 68, 69, 70...)

- учтены расходы на создание объекта интеллектуальной собственности;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по затратам, связанным с созданием объекта интеллектуальной собственности.

Стоимость принятых на баланс исключительных прав на объект интеллектуальной собственности отражайте на счете 04 «Нематериальные активы». При этом делайте проводку:

Дебет 04 Кредит 08-5 (08 субсчет «Создание нематериальных активов»)

- учтены исключительные права на объект интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов.

Стоимость исключительных прав, учтенных в составе нематериальных активов, по которым был определен срок полезного использования, списывайте через амортизацию (п. 23 ПБУ 14/2007). Амортизацию начинайте начислять со следующего месяца после отражения исключительных прав на счете 04 (п. 31 ПБУ 14/2007).

Если условия признания объектов интеллектуальной собственности в качестве нематериальных активов не выполняются (например, организацией получены исключительные права на изобретение во временное пользование), учитывайте их в том же порядке, что и неисключительные права: в составе расходов будущих периодов или в текущих расходах (п. 38, 39 ПБУ 14/2007 и п. 18 ПБУ 10/99).

Продление прав на товарный знак

Ситуация: как отразить в бухучете организации-правообладателя расходы на продление срока действия исключительного права на товарный знак ?

Порядок отражения в бухучете зависит от срока, на который продлевается действие исключительного права на товарный знак.

Если действие договора продлевается на срок менее 12 месяцев, то единовременный фиксированный платеж за продление срока действия исключительного права на товарный знак отразите на счете 97 «Расходы будущих периодов». Такой вывод следует из пункта 19 ПБУ 10/99, пункта 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, Инструкции к плану счетов (счет 97).

Затраты, учтенные в составе расходов будущих периодов, начинайте списывать сразу после того, как продлено исключительное право пользования товарным знаком. Порядок списания расходов установите самостоятельно и закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 и 8 ПБУ 1/2008). Например, единовременный разовый платеж можно списывать равномерно в течение периода, на который продлено право пользования.

Единовременный платеж за продление исключительного права пользования товарным знаком отразите проводками:

Дебет 60 (76) Кредит 51

- перечислен единовременный фиксированный платеж за продление срока действия исключительного права на товарный знак;

Дебет 97 Кредит 60 (76)

- учтен фиксированный разовый платеж за продление исключительного права пользования товарным знаком;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по расходам, связанным с продлением исключительного права пользования товарным знаком.

Списание затрат на текущие расходы отражайте проводкой:

- списаны расходы на продление срока действия исключительного права на товарный знак.

Если действие договора продлевается на срок 12 месяцев и более, то в бухучете расходы на продление исключительного права на товарный знак учитывайте как новый нематериальный актив в общем порядке.

Товарный знак получен в пользование

Расходы, связанные с получением нематериальных активов в пользование по лицензионным договорам, договорам коммерческой концессии (франчайзинга), отразите в составе:

• расходов будущих периодов, если за право использовать объект интеллектуальной собственности организация единовременно выплачивает фиксированную сумму;

• текущих расходов, если за право использовать объект интеллектуальной собственности организация перечисляет периодические платежи.

Такой порядок следует из пункта 39 ПБУ 14/2007, пункта 18 ПБУ 10/99.

В бухучете такие активы учитывайте за балансом (п. 39 ПБУ 14/2007). План счетов не предусматривает отдельного счета для учета нематериальных активов, полученных в пользование. Поэтому организации нужно самостоятельно открыть забалансовый счет и закрепить его в учетной политике для целей бухучета. Например, это может быть счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование».

Стоимость объекта, полученного в пользование, отразите проводкой:

Дебет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование»

- учтена стоимость неисключительных прав на объект интеллектуальной собственности.

Затраты на приобретение неисключительных прав отразите проводками:

Дебет 97 Кредит 60 (76)

- учтен фиксированный разовый платеж за право использования объекта интеллектуальной собственности;

Дебет (20, 23, 25, 26, 44...) Кредит 60 (76)

- учтены периодические платежи за право использования объекта интеллектуальной собственности;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по расходам, связанным с использованием права на объект интеллектуальной собственности.

Расходы на приобретение неисключительного права на объекты интеллектуальной собственности, учтенные в составе расходов будущих периодов, начинайте списывать сразу после начала использования объекта. Порядок списания расходов организация устанавливает самостоятельно. Например, единовременный разовый платеж организация может списывать равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя. Выбранный вариант списания расходов будущих периодов закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 и 8 ПБУ 1/2008). Списание затрат на приобретение права использования объекта интеллектуальной собственности, учтенных в составе расходов будущих периодов, отражайте проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 97

- списаны расходы на приобретение права использования объекта интеллектуальной собственности.

Понятие “товарный знак” сегодня прочно вошло в оборот и стало неотъемлемой частью предпринимательской деятельности. Именно товарный знак делает товары и услуги узнаваемыми, стимулирует интерес к ним среди потребителей, а значит, и увеличивает доходы предпринимателей. Однако у бухгалтеров нередко возникают вопросы, связанные с отражением товарного знака в бухгалтерском и налоговом учете. Постараемся ответить на них в нашей статье.

Прежде всего, уточним, что следует считать товарным знаком. Для этого обратимся к ст.1477 ГК РФ. В ней говорится, что товарный знак - это обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей.
Право на товарный знак должно быть удостоверено свидетельством. Выдается оно только после регистрации в Государственном реестре товарных знаков. Исполнительным органом, который проводит такую регистрацию, является Роспатент.

Исключительное право на товарный знак действует в течение 10 лет со дня подачи заявки на государственную регистрацию (п.1 ст.1491 ГК РФ). Впоследствии срок действия регистрации может быть продлен еще на 10 лет, причем продлевать его можно неограниченное количество раз.

Учет собственного товарного знака

Товарный знак принимается к учету по фактической стоимости, которая складывается не только из затрат на его приобретение или создание, но и из расходов, связанных с обеспечением условий использования такого объекта в запланированных целях.

Так, в первоначальную стоимость будут включены:

• суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу) в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на средство индивидуализации;
• невозмещаемые суммы налогов, государственных, патентных и иных пошлин, уплачиваемых в связи с приобретением актива;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением;
• заработная плата работников и начисления на социальные нужды;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Согласно ПБУ 14/2007, принятие на учет нематериальных активов (НМА) производится только по первоначальной (фактической) стоимости, при условии, что она может быть достоверно оценена.

Отметим, что возможности принятия товарного знака на учет по стоимости, указанной независимым оценщиком, ПБУ 14/2007 не предусматривает.

Срок полезного использования товарного знака определяется с учетом периода действия свидетельства (10 лет с момента подачи заявки на регистрацию). То есть срок действия свидетельства нужно уменьшить на период ожидания от даты подачи заявки до получения самого документа.

В бухгалтерском и налоговом учете существуют различия в отражении как расходов на создание товарного знака, так и вариантов его амортизации. Рассмотрим их более подробно.

Бухгалтерский учет
Специальным бухгалтерским стандартом, регулирующим правила учета НМА в общем и товарных знаков в частности, является ПБУ 14/2007 “Учет нематериальных активов”.

Так, согласно п.3 ПБУ 14/2007, для отнесения товарных знаков к НМА в бухгалтерском учете должны соблюдаться следующие условия:

• исключительные права на товарный знак подтверждены документально;
• организация в ближайшие 12 месяцев не планирует передать (продать) исключительные права на товарный знак;
• товарный знак используется в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд;
• использование товарного знака может принести экономические выгоды (доходы);
• срок использования товарного знака превышает 12 месяцев;
• первоначальная стоимость актива может быть определена.

Чтобы выяснить, правомерно ли увеличение первоначальной стоимости товарного знака в результате переоценки, обратимся к ПБУ 14/2007.
Согласно п.16 ПБУ 14/2007, стоимость НМА, по которой он первоначально был принят к учету, не подлежит изменению, за исключением случаев обесценения и переоценки.
Не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) организация может переоценивать группы однородных НМА по текущей рыночной стоимости, которая определяется исключительно по данным активного рынка аналогичных НМА (1) .
Отметим, что российские стандарты бухгалтерского учета не дают определения активного рынка. Однако такое понятие предусмотрено стандартом МСФО IAS 38 «Нематериальные активы», согласно которому активный рынок — это рынок, на котором одновременно выполняются три условия:

• обращающиеся на рынке товары являются аналогичными;
• желающих совершить сделку покупателей и продавцов обычно можно найти в любое время;
• информация о ценах является публичной.

Кроме того, IAS 38 предусматривает, что в отношении товарных знаков никакого активного рынка быть не может .
Следовательно, проведение переоценки товарных знаков не представляется возможным в силу отсутствия активного рынка таких НМА.

При принятии товарного знака к учету на него оформляют карточку учета нематериальных активов по форме № НМА-1. Кроме того, необходимо составить акт по вводу его в эксплуатацию (заметим, что унифицированная форма акта не утверждена Госкомстатом, поэтому компания может разработать форму такого документа самостоятельно, закрепив ее в учетной политике). Эти документы и будут свидетельствовать о принятии товарного знака к учету.

Стоимость товарного знака включают в расходы путем начисления амортизации, начиная со следующего месяца после начала его использования.

В бухгалтерском учете существует три варианта начисления амортизации для НМА:

• линейным способом;
• пропорционально объему продукции;
• способом уменьшаемого остатка.

В соответствии с требованиями п.27 ПБУ 14/2007, в бухгалтерском учете необходимо ежегодно уточнять срок полезного использования НМА. Если окажется, что продолжительность периода, в течение которого предполагается использовать товарный знак, существенно изменилась, то срок полезного использования также подлежит изменению.

В абз.4 п.1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н, отмечено, что показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Ответ на вопрос о том, является ли показатель существенным, зависит от его оценки, характера, а также конкретных обстоятельств возникновения. К примеру, организация может принять решение, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. Мы считаем, что этими принципами можно руководствоваться и при определении существенности изменения продолжительности периода, в течение которого планируется использовать НМА.

Для коммерческой организации уточнение срока полезного использования нематериальных активов влечет за собой необходимость корректировки суммы начисленной амортизации. При этом возникшие корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Автономные же учреждения амортизацию по НМА не начисляют, поэтому корректировки им проводить не надо.

Налоговый учет
В налоговом учете под НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), при условии, что:

• они используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев);
• способны приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
• имеются надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие существование самого НМА и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе товарного знака);
• сумма расходов на их создание превышает 40 000 руб.

Амортизация в налоговом учете может начисляться двумя способами:

• линейным;
• нелинейным.

На практике компании обычно предпочитают линейный способ, чтобы не возникало разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.

Обратите внимание! Иногда Роспатент отказывает в регистрации товарного знака. В этом случае у компании не возникает НМА, а расходы, связанные с его созданием, не будут уменьшать налог на прибыль, так как являются экономически необоснованными.

По окончании действия свидетельства компания может подать заявку о его продлении. При этом затраты на продление срока владения товарным знаком должны быть учтены как расходы будущих периодов и включены в себестоимость в течение последующих 10 лет. Соответственно, такие расходы уменьшат базу по налогу на прибыль.

ПРИМЕР 1___ __________________

ООО «Великан» понесло следующие расходы в связи с созданием и регистрацией товарного знака:

• консультационные услуги - 41 300 руб., в т.ч. НДС - 6 300 руб.;
• услуги дизайнера по разработке товарного знака - 11 800 руб. (без НДС);
• патентная пошлина за подачу заявки в Роспатент - 8 500 руб.;
• патентная пошлина за регистрацию и выдачу свидетельства - 10 000 руб.
• Процесс регистрации товарного знака занял 8 месяцев.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Учет товарного знака, полученного в пользование

Иногда компаниям выгоднее воспользоваться чужим товарным знаком, нежели зарегистрировать свой собственный. Для этого необходимо заключить лицензионный договор (договор коммерческой концессии) с собственником товарного знака. Этот договор обязательно должен быть зарегистрирован в Роспатенте, иначе он будет считаться ничтожным (п.2 ст.1028 ГК РФ).
В бухгалтерском учете товарные знаки, полученные в пользование, учитываются на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (п.39 ПБУ 14/2007). Поскольку планом счетов не предусмотрено отдельного счета для учета полученных НМА, компаниям следует ввести его самостоятельно, утвердив в учетной политике (например, как счет 013 “НМА, полученные в пользование”).
Размер вознаграждения обычно складывается из двух частей:

• единовременной;
• ежемесячной, которая выплачивается в течение всего срока действия договора.

В налоговом учете единовременный платеж учитывается и списывается пропорционально действию договора (п.2 ст.272 НК РФ). В бухгалтерском же учете он списывается единовременно, поскольку с вступлением в силу приказа Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н, в составе расходов будущих периодов должны быть учтены только расходы, сформированные в соответствии с ПБУ 2/2010 и ПБУ 14/2007.

Периодические платежи отражаются в составе расходов того периода, в котором они начисляются по договору (п.39 ПБУ 14/2007), и уменьшают прибыль как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп.37 п.1 ст.264 НК РФ).

ПРИМЕР 2_ ____________________

ООО «Фортуна» заключило договор коммерческой концессии на право использования товарного знака ООО «Аппетитные колбасы». Срок действия договора - 3 года (36 мес.). Ответственным за регистрацию договора является ООО «Фортуна». Сумма пошлины за регистрацию договора составляет 8 000 руб. Вознаграждение ООО «Аппетитные колбасы» по договору составляет: единовременный платеж - 472 000 руб., в т.ч. НДС - 72 000 руб., и ежемесячный платеж - 23 600 руб., в т.ч. НДС - 3 600 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Фортуна» будут сделаны следующие записи: